規(guī)范會計與實(shí)證會計研究方法比較

時間：2002-03-22 作者： 來源：《中國農(nóng)業(yè)會計》 點(diǎn)擊次數(shù)：12502

規(guī)范會計是關(guān)于會計"應(yīng)該是什么"的系統(tǒng)知識體系，旨在通過一系列基本會計原則、會計準(zhǔn)則的規(guī)范要求，從邏輯高度概括或說明最優(yōu)化的會計實(shí)務(wù)是什么，進(jìn)而指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)，實(shí)現(xiàn)會計實(shí)務(wù)的規(guī)范化。實(shí)證會計是關(guān)于會計"是什么"的系統(tǒng)知識體系，旨在揭示會計現(xiàn)象層面的規(guī)律，從而為解釋現(xiàn)行會計實(shí)務(wù)和預(yù)測未來實(shí)務(wù)提供理論依據(jù)。研究方法是"駛達(dá)真理彼岸的航船"。是新思想與新學(xué)派的生長點(diǎn)，而長期以來，規(guī)范與實(shí)證會計在理論研究的方法論基礎(chǔ)和具體方法上存在著很大區(qū)別，甚至相互對立。因此，如何正確認(rèn)識和處理這兩者研究方法的關(guān)系。對于促進(jìn)我國會計學(xué)術(shù)研究，構(gòu)建具有中國特色的會計理論研究方法體系有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。 　　 一、規(guī)范與實(shí)證會計的研究方法論不同 　　 兩者的研究方法論區(qū)別主要表現(xiàn)在基礎(chǔ)方面。 　　 1．價值判斷。 　　 規(guī)范會計研究是把一定的評價標(biāo)準(zhǔn)作為研究的對象或討論的基礎(chǔ)，再根據(jù)這種標(biāo)準(zhǔn)來分析現(xiàn)象。比如，利特爾頓終身堅持歷史成本原則，斯特林則對歷史成本深惡痛絕，這其中，個人先驗(yàn)的價值觀，占有相當(dāng)?shù)谋戎?。由于包含個人先驗(yàn)性的價值判斷，只有那些具有相同價值基礎(chǔ)的人，才能認(rèn)同其觀點(diǎn)，理解其研究過程；對具有不同價值觀的人來說，其研究論證過程和最終結(jié)論的形成，都是不可思議的。在這一思想指導(dǎo)下所形成的規(guī)范會計理論不僅能從抽象分析的角度出發(fā)解釋和預(yù)測會計實(shí)務(wù)，而且能夠用來指導(dǎo)現(xiàn)行會計實(shí)務(wù)的優(yōu)化和未來會計實(shí)務(wù)的發(fā)展：實(shí)證會計研究認(rèn)為在會計研究過程中，事實(shí)與價值、手段與目的是分離的，它要求將研究者個人的價值判斷排除在研究過程之外，主張以仔細(xì)客觀地觀察一個實(shí)驗(yàn)或一定期間所發(fā)生的事實(shí)而獲取的感性經(jīng)驗(yàn)為依據(jù)，構(gòu)建具備真正科學(xué)性的會計理論。在這一思想指導(dǎo)下，所形成的實(shí)證會計理論往往只揭示會計現(xiàn)象及其外部聯(lián)系，它能從現(xiàn)實(shí)的角度來解釋和預(yù)測會計實(shí)務(wù)，但不具備對實(shí)務(wù)的規(guī)范指導(dǎo)作用： 　　 2．可證偽性和可重復(fù)性。 　　 規(guī)范會計研究的學(xué)者所支持的諸如財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)體系、會計基本假設(shè)、公認(rèn)會計原則等會計理論問題的研究，其研究內(nèi)容不可證偽或目前無法證偽，比如對會計的定義，就無法通過經(jīng)驗(yàn)證據(jù)來證實(shí)或證偽。其研究所得出的結(jié)論帶有主觀性，無法通過客觀事實(shí)來檢驗(yàn)。不同的人由于立場觀點(diǎn)、道德意識的不同，對同一會計現(xiàn)象可能會得出截然相反的結(jié)論，不具有可重復(fù)性。 實(shí)證會計研究的命題要求現(xiàn)實(shí)世界有相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)現(xiàn)象與之對應(yīng)，從而最終可證偽該命題，比如股票價格波動與會計信息之間是否存在必然聯(lián)系等。其最基本的精神是證偽，或者說是科學(xué)的"試錯法"。研究者的研究過程與自然科學(xué)研究一樣，是較為客觀的可重復(fù)。任何人只要接受一些基本的前提假設(shè)，就可以重復(fù)某一研究過程，并得出相近的結(jié)論。實(shí)證會計研究的論文不僅公開其研究過程的設(shè)計，而且一般都會說明其數(shù)據(jù)的來源。 　　 二、規(guī)范與實(shí)證會計的研究方法不同 　　 規(guī)范與實(shí)證會計研究的方法論基礎(chǔ)不同，其研究者的科學(xué)世界觀和理性思維模式存在差異，由此導(dǎo)致了會計研究過程中所運(yùn)用的具體方法也不相同 　　 1．規(guī)范會計研究方法。 　　 規(guī)范會計的研究方法不很統(tǒng)一，既可用演繹法，也可用歸納法，但以演繹法為主。演繹法是由一般性原理推導(dǎo)與一般性原理有關(guān)的個別事實(shí)的邏輯方法。其推導(dǎo)程序?yàn)椋呵疤崦}→推導(dǎo)結(jié)論→驗(yàn)證→具體問題。20世紀(jì)70年代以前，西方會計理論研究主要是以會計假設(shè)為前提。推導(dǎo)出能指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)的原則。準(zhǔn)則及相應(yīng)的會計方法程序，而20世紀(jì)70年代以后，由于新技術(shù)革命，決策理論，行為科學(xué)，信息技術(shù)等新興學(xué)科向會計領(lǐng)域滲透，會計理論研究主要采用以財務(wù)報告目標(biāo)為前提的演繹推導(dǎo)方法其邏輯推理思路是：目標(biāo)→信息質(zhì)量特征→要素→確認(rèn)、計量與報告的標(biāo)準(zhǔn)。演繹法的優(yōu)點(diǎn)是可以保持相關(guān)概念之間的內(nèi)在聯(lián)系，確保所得出的會計結(jié)論層次分明，首尾一貫，具備邏輯嚴(yán)密性，從而有助于理論的優(yōu)化與發(fā)展。歸納法是一種由具體到抽象，由個別列一般的邏輯方法其推導(dǎo)程序?yàn)椋河^察→分類→概括→驗(yàn)證。其優(yōu)點(diǎn)是可以不受預(yù)定的模式束縛，把理論概念或結(jié)論建立在大量現(xiàn)象的基礎(chǔ)上但規(guī)范會計研究也有其不可克服的系統(tǒng)性缺陷：(1)規(guī)范會計研究忽略了對作為演繹邏輯推理起點(diǎn)的假設(shè)或前提的判別和檢驗(yàn)；(2)規(guī)范會計研究往往忽視會計信息具有一定的經(jīng)濟(jì)后果，不重視會計主體的行為因素，僅將會計環(huán)境中的不同利益集團(tuán)簡化為一個總體來看待；(3)運(yùn)用規(guī)范會計研究得到的結(jié)果往往由于缺乏經(jīng)驗(yàn)支持而代表了"閉門造車"式的個人觀點(diǎn)和論斷。 　　 2．實(shí)證會計研究方法。 　　 實(shí)證會計研究方法較為固定，其具體程序?yàn)椋捍_立研究課題→尋找有關(guān)理論→提出假設(shè)→假設(shè)的可操作性→設(shè)計研究方案→分析數(shù)據(jù)→測試假設(shè)→結(jié)果分析。其優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)為：(1)科學(xué)性；(2)務(wù)實(shí)性。其研究特點(diǎn)表現(xiàn)在：(1)它從評價規(guī)范會計所依據(jù)的前提入手，對規(guī)范會計理論賴以依存的前提現(xiàn)實(shí)有效性進(jìn)行檢驗(yàn)，進(jìn)而肯定或否定規(guī)范會計研究結(jié)果。 (2)它運(yùn)用研究得到的實(shí)證理論對所觀察到的會計實(shí)務(wù)提供解釋，說明現(xiàn)存會計實(shí)務(wù)程序、方法在應(yīng)用程度上存在差異的原因；并且對未觀察到的會計現(xiàn)象、實(shí)務(wù)和那些雖已發(fā)生，但尚未通過系統(tǒng)性證據(jù)加以證實(shí)的現(xiàn)象和實(shí)務(wù)提供解釋。(3)它重視對會計主體行為及其動機(jī)的研究，大量引進(jìn)了經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究成果。如產(chǎn)權(quán)理淪、契約理論、企業(yè)理論等，拓寬了會計理論的研究范圍。實(shí)證會計研究的局限性表現(xiàn)在：(1)力圖使用有限的事實(shí)和現(xiàn)象去證明普遍命題，因而其研究結(jié)果不可避免地只具有概率或偶然性。(2)過分強(qiáng)調(diào)模型化和定量比，由于忽略某些臆斷是次要的因素，有時會導(dǎo)致研究對象過于簡化和研究的系統(tǒng)性偏差。(3)在進(jìn)行會計理論研究的過程中完全排除價值判斷也有不盡合理之處，因?yàn)闀嬓畔⒕哂薪?jīng)濟(jì)后果。作為"經(jīng)濟(jì)人"的會計研究者，在進(jìn)行實(shí)證會計研究的過程之中，不可能完全避免個人偏好所帶來的先入為主的干擾。 　　 三、規(guī)范與實(shí)證會計的研究方法聯(lián)系 　　 盡管這兩種會計研究方法存在著上述不同點(diǎn)，而據(jù)此將它們割裂開來，甚至對立起來，則是不正確的?？陀^看，兩大會計研究方法各具特色，偏廢任何一方均非善策。理想的選擇是將兩者結(jié)合，這樣既確保了會計理論構(gòu)建的邏輯相關(guān)性和緊密性，又為會計理論的真實(shí)性和精確性提供了檢驗(yàn)依據(jù)，做到優(yōu)勢互補(bǔ)。兩種研究方法確實(shí)也在以下方面存在著互補(bǔ)性： 　　 1．規(guī)范會計研究代表了會計人員對會計現(xiàn)象的本質(zhì)特征由一般到具體的認(rèn)識；而實(shí)證會計研究則代表了會計人員對會計現(xiàn)象的本質(zhì)特征由具體到一般的認(rèn)識。根據(jù)唯物主義的認(rèn)識論，我們對會計現(xiàn)象的認(rèn)識是由一般到具體和由具體到一般的有機(jī)結(jié)合，因此規(guī)范會計研究和實(shí)證會計研究，不應(yīng)有所偏頗。例如美國注協(xié)(AICP)財務(wù)報告特別委員會在其綜合報告《論改進(jìn)企業(yè)報告》中，就建議會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)在企業(yè)報告綜合模型中提供一套實(shí)驗(yàn)手段，以便在正式制定會計準(zhǔn)則前，對概念進(jìn)行實(shí)地測試。 　　 2．規(guī)范會計研究和實(shí)證會計研究與會計目標(biāo)系統(tǒng)的層次相關(guān)。會計問題目標(biāo)的層次越低，該問題與會計實(shí)務(wù)的具體方面的聯(lián)系越密切，其研究就越具有實(shí)證性。例如對會計政策選擇問題的研究實(shí)證性更重，所形成的會計理論主要是實(shí)證會計理論。反之，會計問題目標(biāo)的層次性越高，越需要圍繞該問題進(jìn)行相關(guān)的評價，其研究必然越具有規(guī)范性；例如對會計準(zhǔn)則的制訂問題的研究規(guī)范更重，所形成的會計理論以規(guī)范會計理論為主。規(guī)范會計研究和實(shí)證會計研究是對會計目標(biāo)不同層次上的兩種研究方法，角度不一，相互聯(lián)系，相互補(bǔ)充，組成一個不可分割的研究方法體系。 　　 3．規(guī)范會計研究的較高層次性決定了其必然涉及到價值判斷，而實(shí)證會計研究則由于側(cè)重于在較低會計目標(biāo)層次上進(jìn)行研究，則涉及到事實(shí)判斷。按照哲學(xué)的觀點(diǎn)，"是什么" (事實(shí)判斷)先于"應(yīng)該是什么"(價值判斷)，所以實(shí)證會計研究是規(guī)范會計研究的基礎(chǔ)。但是由于"是什么"總有些捉摸不準(zhǔn)的味道，所以需對"應(yīng)該是什么"進(jìn)行某些規(guī)定，這樣規(guī)范會計研究同樣必不可少，比如，當(dāng)前實(shí)證會計研究發(fā)展的趨勢是，受規(guī)范會計研究影響，研究者更加充分地意識到理論檢驗(yàn)雙重性的作用，因而在強(qiáng)調(diào)經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)的數(shù)理分析檢驗(yàn)的同時，注意思維邏輯性的一般檢驗(yàn)，注意數(shù)據(jù)收集對象預(yù)假說的內(nèi)在邏輯高度一致及課題選取的社會需求性： 　　 會計研究的成敗，在很大程度上取決于其采用的研究方法是否恰當(dāng)。長期以來，我國會計研究絕大部分采用的是規(guī)范研究方法，其成果形態(tài)表現(xiàn)為：(1)規(guī)范化的邏輯起點(diǎn)；(2)脫離實(shí)際的偏好；(3)偏愛于對已成定論問題的論證；(4)法規(guī)、制度解釋傾向。發(fā)展下去，會導(dǎo)致整個會計理論與實(shí)踐嚴(yán)重脫節(jié)。目前，我國會計學(xué)術(shù)研究正處于這樣一種狀態(tài)，即在規(guī)范研究發(fā)展到現(xiàn)在的程度以后，已不大可能靠單純的邏輯推理來獲得新的突破，因此，現(xiàn)時，我國亟需推行實(shí)證會計研究方法，彌補(bǔ)規(guī)范研究方法的不足，重塑會計理論的社會形象，促進(jìn)會計理論向健康的方向發(fā)展。 作者：吳 革 作者單位：中國金融學(xué)院 2000年

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