規(guī)范會計與實證會計研究方法比較

時間：2002-03-22 作者： 來源：《中國農(nóng)業(yè)會計》 點擊次數(shù)：12223

規(guī)范會計是關(guān)于會計"應該是什么"的系統(tǒng)知識體系，旨在通過一系列基本會計原則、會計準則的規(guī)范要求，從邏輯高度概括或說明最優(yōu)化的會計實務是什么，進而指導會計實務，實現(xiàn)會計實務的規(guī)范化。實證會計是關(guān)于會計"是什么"的系統(tǒng)知識體系，旨在揭示會計現(xiàn)象層面的規(guī)律，從而為解釋現(xiàn)行會計實務和預測未來實務提供理論依據(jù)。研究方法是"駛達真理彼岸的航船"。是新思想與新學派的生長點，而長期以來，規(guī)范與實證會計在理論研究的方法論基礎和具體方法上存在著很大區(qū)別，甚至相互對立。因此，如何正確認識和處理這兩者研究方法的關(guān)系。對于促進我國會計學術(shù)研究，構(gòu)建具有中國特色的會計理論研究方法體系有著重要的現(xiàn)實意義。 　　 一、規(guī)范與實證會計的研究方法論不同 　　 兩者的研究方法論區(qū)別主要表現(xiàn)在基礎方面。 　　 1．價值判斷。 　　 規(guī)范會計研究是把一定的評價標準作為研究的對象或討論的基礎，再根據(jù)這種標準來分析現(xiàn)象。比如，利特爾頓終身堅持歷史成本原則，斯特林則對歷史成本深惡痛絕，這其中，個人先驗的價值觀，占有相當?shù)谋戎?。由于包含個人先驗性的價值判斷，只有那些具有相同價值基礎的人，才能認同其觀點，理解其研究過程；對具有不同價值觀的人來說，其研究論證過程和最終結(jié)論的形成，都是不可思議的。在這一思想指導下所形成的規(guī)范會計理論不僅能從抽象分析的角度出發(fā)解釋和預測會計實務，而且能夠用來指導現(xiàn)行會計實務的優(yōu)化和未來會計實務的發(fā)展：實證會計研究認為在會計研究過程中，事實與價值、手段與目的是分離的，它要求將研究者個人的價值判斷排除在研究過程之外，主張以仔細客觀地觀察一個實驗或一定期間所發(fā)生的事實而獲取的感性經(jīng)驗為依據(jù)，構(gòu)建具備真正科學性的會計理論。在這一思想指導下，所形成的實證會計理論往往只揭示會計現(xiàn)象及其外部聯(lián)系，它能從現(xiàn)實的角度來解釋和預測會計實務，但不具備對實務的規(guī)范指導作用： 　　 2．可證偽性和可重復性。 　　 規(guī)范會計研究的學者所支持的諸如財務會計概念結(jié)構(gòu)體系、會計基本假設、公認會計原則等會計理論問題的研究，其研究內(nèi)容不可證偽或目前無法證偽，比如對會計的定義，就無法通過經(jīng)驗證據(jù)來證實或證偽。其研究所得出的結(jié)論帶有主觀性，無法通過客觀事實來檢驗。不同的人由于立場觀點、道德意識的不同，對同一會計現(xiàn)象可能會得出截然相反的結(jié)論，不具有可重復性。 實證會計研究的命題要求現(xiàn)實世界有相應的經(jīng)驗現(xiàn)象與之對應，從而最終可證偽該命題，比如股票價格波動與會計信息之間是否存在必然聯(lián)系等。其最基本的精神是證偽，或者說是科學的"試錯法"。研究者的研究過程與自然科學研究一樣，是較為客觀的可重復。任何人只要接受一些基本的前提假設，就可以重復某一研究過程，并得出相近的結(jié)論。實證會計研究的論文不僅公開其研究過程的設計，而且一般都會說明其數(shù)據(jù)的來源。 　　 二、規(guī)范與實證會計的研究方法不同 　　 規(guī)范與實證會計研究的方法論基礎不同，其研究者的科學世界觀和理性思維模式存在差異，由此導致了會計研究過程中所運用的具體方法也不相同 　　 1．規(guī)范會計研究方法。 　　 規(guī)范會計的研究方法不很統(tǒng)一，既可用演繹法，也可用歸納法，但以演繹法為主。演繹法是由一般性原理推導與一般性原理有關(guān)的個別事實的邏輯方法。其推導程序為：前提命題→推導結(jié)論→驗證→具體問題。20世紀70年代以前，西方會計理論研究主要是以會計假設為前提。推導出能指導會計實務的原則。準則及相應的會計方法程序，而20世紀70年代以后，由于新技術(shù)革命，決策理論，行為科學，信息技術(shù)等新興學科向會計領(lǐng)域滲透，會計理論研究主要采用以財務報告目標為前提的演繹推導方法其邏輯推理思路是：目標→信息質(zhì)量特征→要素→確認、計量與報告的標準。演繹法的優(yōu)點是可以保持相關(guān)概念之間的內(nèi)在聯(lián)系，確保所得出的會計結(jié)論層次分明，首尾一貫，具備邏輯嚴密性，從而有助于理論的優(yōu)化與發(fā)展。歸納法是一種由具體到抽象，由個別列一般的邏輯方法其推導程序為：觀察→分類→概括→驗證。其優(yōu)點是可以不受預定的模式束縛，把理論概念或結(jié)論建立在大量現(xiàn)象的基礎上但規(guī)范會計研究也有其不可克服的系統(tǒng)性缺陷：(1)規(guī)范會計研究忽略了對作為演繹邏輯推理起點的假設或前提的判別和檢驗；(2)規(guī)范會計研究往往忽視會計信息具有一定的經(jīng)濟后果，不重視會計主體的行為因素，僅將會計環(huán)境中的不同利益集團簡化為一個總體來看待；(3)運用規(guī)范會計研究得到的結(jié)果往往由于缺乏經(jīng)驗支持而代表了"閉門造車"式的個人觀點和論斷。 　　 2．實證會計研究方法。 　　 實證會計研究方法較為固定，其具體程序為：確立研究課題→尋找有關(guān)理論→提出假設→假設的可操作性→設計研究方案→分析數(shù)據(jù)→測試假設→結(jié)果分析。其優(yōu)點主要體現(xiàn)為：(1)科學性；(2)務實性。其研究特點表現(xiàn)在：(1)它從評價規(guī)范會計所依據(jù)的前提入手，對規(guī)范會計理論賴以依存的前提現(xiàn)實有效性進行檢驗，進而肯定或否定規(guī)范會計研究結(jié)果。 (2)它運用研究得到的實證理論對所觀察到的會計實務提供解釋，說明現(xiàn)存會計實務程序、方法在應用程度上存在差異的原因；并且對未觀察到的會計現(xiàn)象、實務和那些雖已發(fā)生，但尚未通過系統(tǒng)性證據(jù)加以證實的現(xiàn)象和實務提供解釋。(3)它重視對會計主體行為及其動機的研究，大量引進了經(jīng)濟學的研究成果。如產(chǎn)權(quán)理淪、契約理論、企業(yè)理論等，拓寬了會計理論的研究范圍。實證會計研究的局限性表現(xiàn)在：(1)力圖使用有限的事實和現(xiàn)象去證明普遍命題，因而其研究結(jié)果不可避免地只具有概率或偶然性。(2)過分強調(diào)模型化和定量比，由于忽略某些臆斷是次要的因素，有時會導致研究對象過于簡化和研究的系統(tǒng)性偏差。(3)在進行會計理論研究的過程中完全排除價值判斷也有不盡合理之處，因為會計信息具有經(jīng)濟后果。作為"經(jīng)濟人"的會計研究者，在進行實證會計研究的過程之中，不可能完全避免個人偏好所帶來的先入為主的干擾。 　　 三、規(guī)范與實證會計的研究方法聯(lián)系 　　 盡管這兩種會計研究方法存在著上述不同點，而據(jù)此將它們割裂開來，甚至對立起來，則是不正確的?？陀^看，兩大會計研究方法各具特色，偏廢任何一方均非善策。理想的選擇是將兩者結(jié)合，這樣既確保了會計理論構(gòu)建的邏輯相關(guān)性和緊密性，又為會計理論的真實性和精確性提供了檢驗依據(jù)，做到優(yōu)勢互補。兩種研究方法確實也在以下方面存在著互補性： 　　 1．規(guī)范會計研究代表了會計人員對會計現(xiàn)象的本質(zhì)特征由一般到具體的認識；而實證會計研究則代表了會計人員對會計現(xiàn)象的本質(zhì)特征由具體到一般的認識。根據(jù)唯物主義的認識論，我們對會計現(xiàn)象的認識是由一般到具體和由具體到一般的有機結(jié)合，因此規(guī)范會計研究和實證會計研究，不應有所偏頗。例如美國注協(xié)(AICP)財務報告特別委員會在其綜合報告《論改進企業(yè)報告》中，就建議會計準則制定機構(gòu)應在企業(yè)報告綜合模型中提供一套實驗手段，以便在正式制定會計準則前，對概念進行實地測試。 　　 2．規(guī)范會計研究和實證會計研究與會計目標系統(tǒng)的層次相關(guān)。會計問題目標的層次越低，該問題與會計實務的具體方面的聯(lián)系越密切，其研究就越具有實證性。例如對會計政策選擇問題的研究實證性更重，所形成的會計理論主要是實證會計理論。反之，會計問題目標的層次性越高，越需要圍繞該問題進行相關(guān)的評價，其研究必然越具有規(guī)范性；例如對會計準則的制訂問題的研究規(guī)范更重，所形成的會計理論以規(guī)范會計理論為主。規(guī)范會計研究和實證會計研究是對會計目標不同層次上的兩種研究方法，角度不一，相互聯(lián)系，相互補充，組成一個不可分割的研究方法體系。 　　 3．規(guī)范會計研究的較高層次性決定了其必然涉及到價值判斷，而實證會計研究則由于側(cè)重于在較低會計目標層次上進行研究，則涉及到事實判斷。按照哲學的觀點，"是什么" (事實判斷)先于"應該是什么"(價值判斷)，所以實證會計研究是規(guī)范會計研究的基礎。但是由于"是什么"總有些捉摸不準的味道，所以需對"應該是什么"進行某些規(guī)定，這樣規(guī)范會計研究同樣必不可少，比如，當前實證會計研究發(fā)展的趨勢是，受規(guī)范會計研究影響，研究者更加充分地意識到理論檢驗雙重性的作用，因而在強調(diào)經(jīng)驗數(shù)據(jù)的數(shù)理分析檢驗的同時，注意思維邏輯性的一般檢驗，注意數(shù)據(jù)收集對象預假說的內(nèi)在邏輯高度一致及課題選取的社會需求性： 　　 會計研究的成敗，在很大程度上取決于其采用的研究方法是否恰當。長期以來，我國會計研究絕大部分采用的是規(guī)范研究方法，其成果形態(tài)表現(xiàn)為：(1)規(guī)范化的邏輯起點；(2)脫離實際的偏好；(3)偏愛于對已成定論問題的論證；(4)法規(guī)、制度解釋傾向。發(fā)展下去，會導致整個會計理論與實踐嚴重脫節(jié)。目前，我國會計學術(shù)研究正處于這樣一種狀態(tài)，即在規(guī)范研究發(fā)展到現(xiàn)在的程度以后，已不大可能靠單純的邏輯推理來獲得新的突破，因此，現(xiàn)時，我國亟需推行實證會計研究方法，彌補規(guī)范研究方法的不足，重塑會計理論的社會形象，促進會計理論向健康的方向發(fā)展。 作者：吳 革 作者單位：中國金融學院 2000年

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